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Credito di imposta 110, DURC e crescente burocrazia stanno logorando il sistema imprese.

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L'efficientamento energetico che è stato introdotto come misura per raggiungere adeguati valori di respirabilità dell'aria secondo gli standard europei.

L'efficientamento energetico(il c.d. 110 bonus o 110 superbonus o 110 ecobonus ) è stato perseguito attraverso la creazione di uno speciale credito di imposta  la cui crescente burocrazia ed irragionevoli  prolificare di proroghe (110 proroga) regole del DURC rischiano, a distanza di tempo, di mandare in rovina gran parte del sistema imprese.

Ma il 110 ristrutturazione o 110 per cento come funziona? Siamo passati dal 110 novità al 110 bonus novità, al 110 fotovoltaico, al 110 per cento ristrutturazione all'attuale 110 bloccato (quanto meno questa è la percezione).

Per focalizzare il fenomeno occorre fare riferimento ad un lavoro effettuato dal Servizio Studi della Camera dei Deputati della XIX legislatura che ha reso nota e pubblicato l'evoluzione normativa del superbonus edilizia al 110 per cento aggiornato al decreto legge n. 11 del 2023 che ci accingiamo a riportare con le nostre conclusioni.

Occorre considerare che solo nel 2023 è stato chiarito con una norma ad hoc che è possibile la compensazione del credito fiscale con il debito contributivo .

Ci risulta che l'INPS per anni ha negato questo tipo  di compensazione alle imprese.

Il quadro normativo del credito di imposta 110

L'articolo 119 del decreto legge n.34 del 2020 (cd. decreto Rilancio) ha introdotto una
detrazione pari al 110% delle spese relative a specifici interventi di efficienza
energetica (anche attraverso interventi di demolizione e ricostruzione) e di misure
antisismiche sugli edifici (anche per la realizzazione di sistemi di monitoraggio
strutturale continuo a fini antisismici). La detrazione è ripartita dagli aventi diritto in 5 quote
annuali di pari importo e in quattro quote annuali di pari importo per la parte di spesa
sostenuta dal 1° gennaio 2022. L'articolo 121 del medesimo decreto consente, inoltre,
la possibilità generalizzata di optare, in luogo della fruizione diretta della detrazione per
interventi in materia edilizia ed energetica, per un contributo anticipato sotto forma di
sconto dai fornitori dei beni o servizi (cd. sconto in fattura) o, in alternativa, per la
cessione del credito corrispondente alla detrazione spettante, in deroga alle ordinarie
disposizioni previste in tema di cedibilità dei relativi crediti. Il comma 1-quater dell'articolo
121 (introdotto dall'art. 28, comma 1-bis, lett. a), n. 3), del D.L. 27 gennaio 2022, n. 4))
stabilisce che i crediti derivanti dall'esercizio delle opzioni (prima cessione o sconto in
fattura) relative al superbonus e agli altri bonus edilizi non possono formare oggetto di
cessioni parziali successive.
Secondo i dati presentati dall'Enea nel suo Rapporto sul superbonus 110%, al 30 settembre 2023, erano in corso interventi edilizi incentivati su 430.661 edifici, per circa 88,1 miliardi di
investimenti ammessi a detrazione. Sono 78.260 i lavori condominiali avviati (74,7% già ultimati), che rappresentano il 56,7% del totale degli investimenti, mentre i lavori negli edifici unifamiliari e nelle unità immobiliari funzionalmente indipendenti sono rispettivamente 237.127 (91,5% già realizzati), che rappresentano il 30,7% del totale investimenti e 115.267 (93,7% realizzati che rappresentano il 12,6% degli investimenti). La regione con più lavori avviati è la Lombardia (68.454 edifici per un totale di oltre 16,3 miliardi di euro di investimenti ammessi a detrazione), seguita dal Veneto (53.612 interventi e 8,5 miliardi di euro d'investimenti) e dalla Emilia-Romagna (37.852 interventi già avviati e 8 miliardi di euro di investimenti).
Il Piano nazionale di ripresa e resilienza-PNRR, Componente 3, della Missione 2 (Efficienza
energetica e riqualificazione degli edifici), destina complessivamente 13,95 miliardi di euro alla misura del Superbonus. Sempre in materia efficienza energetica e riqualificazione degli edifici sono previste ulteriori risorse nazionali a carico del c.d. Fondo complementare per un ammontare complessivo di 6,56 miliardi di euro (di cui 4,56 specificamente destinati al Superbonus), nonché ulteriori 0,32 miliardi dal programma REACT dell'UE. Gli interventi di questa componente, come scritto nel testo del PNRR, si prefiggono di incrementare il livello di efficienza energetica degli edifici, una delle leve più virtuose per la riduzione delle emissioni in un Paese come l'Italia che dispone di un parco edifici con oltre il 60 per cento dello stock superiore a 45 anni, sia negli edifici pubblici (es. scuole, cittadelle giudiziarie), sia negli edifici privati.

Termini e aliquote di detrazione

La detrazione poteva essere richiesta per le spese documentate e rimaste a carico del
contribuente sostenute dal 1° luglio 2020 fino al 30 giugno 2022 (nuovo termine
introdotto dal comma 66 della legge di bilancio 2021) per interventi effettuati sulle parti
comuni di edifici condominiali su unità immobiliari funzionalmente indipendenti e
con uno o più accessi autonomi dall'esterno, site all'interno di edifici plurifamiliari,
nonché sulle singole unità immobiliari (fino ad un massimo di due). Il medesimo
comma 66 chiarisce che un'unità immobiliare può ritenersi funzionalmente indipendente
qualora sia dotata di almeno tre delle seguenti installazioni o manufatti di proprietà
esclusiva: impianti per l'approvvigionamento idrico; impianti per il gas; impianti per
l'energia elettrica; impianto di climatizzazione invernale.
Successivamente, in primo luogo con il comma 28 della legge di bilancio 2022, e poi
con l'articolo 9 del decreto legge n.176 del 2022, ed infine con la legge di bilancio 2023
(comma 894), la disciplina è stata più volte modificata, rimodulando l'importo della misura,
con scadenze differenziate, in base al soggetto beneficiario.
In sintesi, per gli interventi effettuati, il beneficio, da ripartire in quattro quote annuali di
pari importo, spetta nella misura del 90% per le spese sostenute fino al 31 dicembre
2023, nella misura ridotta al 70% per le spese sostenute nel 2024 e in quella
ulteriormente ridotta al 65% per le spese sostenute fino al 31 dicembre 2025. Tale
beneficio si applica anche agli interventi effettuati su edifici oggetto di demolizione e
ricostruzione
Tale disciplina si applica ai condomini, alle persone fisiche, alle organizzazioni non
lucrative di utilità sociale, dalle organizzazioni di volontariato e le associazioni di
promozione sociale iscritte negli appositi registri.
La riduzione al 90 per cento della detrazione, prevista a partire dal 2023, non si applica
(rimanendo ferma la detrazione al 110 per cento) in alcuni casi specifici:

  • agli interventi diversi da quelli effettuati dai condomini per i quali, alla data del 25
    novembre, risulta effettuata, la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA);
    agli interventi effettuati dai condomini per i quali la delibera assembleare che ha approvato l'esecuzione dei lavori risulta adottata in data antecedente alla data di entrata in vigore del sopra citato decreto-legge (ovvero in data 18 novembre 2022), sempre che tale data sia attestata, con apposita dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà dall'amministratore del condominio ovvero, nel caso in cui, ai sensi dell'articolo 1129 del codice civile, non vi sia l'obbligo di nominare l'amministratore e i condòmini non vi abbiano provveduto, dal condomino che ha presieduto l'assemblea, e a condizione che per tali interventi, alla data del 31 dicembre 2022, risulti effettuata la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA);
  • agli interventi effettuati dai condomini per i quali la delibera assembleare che ha approvato l'esecuzione dei lavori risulta adottata in una data compresa fra quella di entrata in vigore del richiamato decreto-legge (ovvero in data 18 novembre 2022) e quella del 24 novembre 2022, sempre che tale data sia attestata, con apposita dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà (rilasciata ai sensi dell'articolo 47 del decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445) dall'amministratore del condominio ovvero, nel caso in cui non vi sia l'obbligo di nominare l'amministratore (articolo 1129 del codice civile), e i condòmini non vi abbiano provveduto, dal condomino che ha presieduto l'assemblea, e a condizione che per tali interventi, alla data dei 25 novembre 2022, risulti effettuata la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA);
    agli interventi comportanti la demolizione e la ricostruzione degli edifici per i quali alla data del 31 dicembre 2022 risulta presentata l'istanza per l'acquisizione del titolo abilitativo;
  • agli interventi realizzati dagli Iacp su immobili, di proprietà o gestiti per conto dei
    comuni, adibiti a edilizia residenziale pubblica, ovvero dalle cooperative di abitazione
    a proprietà indivisa su immobili assegnati in godimento ai propri soci, la detrazione è confermata al 110% per le spese sostenute fino al 31 dicembre 2023, purché, al 30 giugno 2023, siano stati eseguiti lavori per almeno il 60% dell'intervento complessivo;
  • agli interventi di incremento dell'efficienza energetica, di miglioramento o di
    adeguamento antisismico (fino al 2025) realizzati da soggetti del terzo settore
    che esercitano servizi socio-sanitari e assistenziali e i cui membri del consiglio di
    amministrazione non percepiscono alcun compenso.
  • Per le persone fisiche che realizzano interventi sugli edifici unifamiliari, invece, la
    detrazione del 110% spetta anche per le spese sostenute anche per le spese sostenute
    entro il 31 dicembre 2023, a condizione che alla data del 30 settembre 2022 siano stati
    effettuati lavori per almeno il 30 per cento dell'intervento complessivo, nel cui computo
    possono essere compresi anche i lavori non agevolati. È altresì prevista la possibilità di
    avvalersi dell'agevolazione fiscale (al 90 per cento) per tutto il 2023 per le spese
    sostenute per interventi realizzati sulle medesime unità immobiliari dalle persone fisiche a
    partire dal 1° gennaio 2023. Per avvalersi dell'agevolazione si devono verificare le seguenti
    condizioni: il contribuente sia titolare di diritto di proprietà o di diritto reale di
    godimento sull'unità immobiliare; la stessa unità immobiliare sia adibita ad abitazione
    principale; il contribuente abbia un reddito di riferimento non superiore a 15.000 euro.

Tale reddito di riferimento deve essere calcolato dividendo la somma dei redditi
complessivi posseduti, nell'anno precedente quello di sostenimento della spesa, dal
contribuente, dal coniuge del contribuente, dal soggetto legato da unione civile o
convivente se presente nel suo nucleo familiare, e dai familiari, diversi dal coniuge o dal
soggetto legato da unione civile, presenti nel suo nucleo familiare, che, nell'anno precedente quello di sostenimento della spesa si sono trovati nelle condizioni dei requisiti reddituali previsti al comma 2 dell'articolo 12 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, per un numero di parti determinato secondo la Tabella 1-bis, allegata al medesimo decreto-legge n.34 del 2020.
Si tratta in particolare dei lavori realizzati sostanzialmente sugli edifici unifamiliari o sulle unità immobiliari situate all'interno di edifici plurifamiliari a condizione che siano funzionalmente indipendenti e dispongano di uno o più accessi autonomi dall'esterno. Circa l'ambito applicativo della norma si veda la Circolare 24/E del 2020 dell'Agenzia delle entrate dove, tra l'altro, si precisa che: per edificio unifamiliare si intende un'unica unità immobiliare di proprietà esclusiva, funzionalmente indipendente, che disponga di uno o più accessi autonomi dall'esterno e destinato all'abitazione di un singolo nucleo familiare. Una unità immobiliare può ritenersi «funzionalmente indipendente» qualora sia dotata di installazioni o manufatti di qualunque genere, quali impianti per l'acqua, per il gas, per l'energia elettrica, per il riscaldamento di proprietà esclusiva. La presenza, inoltre, di un «accesso autonomo dall'esterno», presuppone, ad esempio, che «l'unità immobiliare disponga di un accesso indipendente non comune ad altre unità immobiliari chiuso da cancello o portone d'ingresso che consenta l'accesso dalla strada o da cortile o giardino di proprietà esclusiva». Le «unità immobiliari funzionalmente indipendenti e con uno o più accessi autonomi dall'esterno, site all'interno di edifici plurifamiliari», alle quali la norma fa riferimento, vanno individuate verificando la contestuale sussistenza del requisito della «indipendenza funzionale» e
dell'«accesso autonomo dall'esterno», a nulla rilevando, a tal fine, che l'edificio plurifamiliare di cui tali unità immobiliari fanno parte sia costituito o meno in condominio. Pertanto, l'unità abitativa all'interno di un edificio plurifamiliare dotata di accesso autonomo fruisce del Superbonus autonomamente, indipendentemente dalla circostanza che la stessa faccia parte di un condominio o disponga di parti comuni con altre unità abitative (ad esempio il tetto).
La disciplina prevede inoltre che ai comuni dei territori colpiti da eventi sismici la
detrazione al 110% delle spese relative a specifici interventi di efficienza energetica e di
misure antisismiche spetta per l'importo eccedente il contributo riconosciuto per la
ricostruzione e i limiti delle spese ammesse alla fruizione degli incentivi fiscali sono
aumentati del 50 per cento per gli interventi di ricostruzione riguardanti i comuni colpiti
dagli eventi sismici del 2016 e 2017 e del 2009, nonché, secondo una norma introdotta
dalla legge di bilancio 2021, tutti i comuni interessati dagli eventi sismici verificatisi dopo
l'anno 2008 dove sia stato dichiarato lo stato di emergenza (in alternativa al contributo
per la ricostruzione). Sempre la legge di bilancio 2021 ha stabilito che nei comuni dei
territori colpiti da eventi sismici verificatisi a far data dal 1° aprile 2009 dove sia stato
dichiarato lo stato di emergenza, gli incentivi spettano per l'importo eccedente il contributo
previsto per la ricostruzione. Per gli interventi effettuati nei comuni dei territori colpiti
da eventi sismici dal 1° aprile 2009, laddove sia stato dichiarato lo stato di emergenza, la
detrazione spetta comunque nella misura del 110% per le spese sostenute fino al 31
dicembre 2025. Sul punto l'Agenzia delle entrate ha pubblicato la guida "Ricostruzione
post sisma Italia centrale e superbonus 110%", che chiarisce aspetti normativi e
operativi sulle misure agevolative finalizzate a velocizzare e rafforzare la ricostruzione dei
fabbricati danneggiati dagli eventi calamitosi del 2016 e quelli situati nei comuni in cui è
stato dichiarato lo stato di emergenza. Il documento indica come usufruire dei bonus e
spiega le modalità di applicazione del superbonus nell'ambito dei progetti di ricostruzione,
le procedure per accedervi, la rendicontazione e la modalità di fatturazione degli
interventi. Come segnalato l'incentivo spetta per la parte eccedente il contributo concesso
sugli interventi di riparazione o ricostruzione post sisma. Nella guida, pertanto, si chiarisce
che è possibile accedere a entrambi gli istituti con la presentazione di un unico progetto e
di un unico computo metrico, ferma restando la chiara riferibilità nell'ambito di tale computo
metrico delle spese finanziate con il contributo e quelle eccedenti ammesse al superbonus.
Non possono fruire dell'agevolazione, invece, gli interventi effettuati su unità immobiliari
residenziali appartenenti alle categorie catastali A1 (abitazioni signorili), A8 (ville) e A9 (castelli e palazzi di eminenti pregi artistici o storici), ad eccezione di quelle aperte al pubblico (per le quali invece l'agevolazione è ammessa a seguito della modifica introdotta dall'articolo 80, comma 6, del decreto n.104 del 2020, cd. decreto Agosto).

Gli interventi interpretativi dell'Agenzia delle entrate

L'Agenzia delle entrate ha pubblicato alcune circolari che recano alcuni chiarimenti di
normativa e prassi sulla misura, nonché alcuni provvedimenti che ne definiscono le
disposizioni di attuazione:
Circolare 8 agosto 2020, n. 24/E: Detrazione per interventi di efficientamento
energetico e di riduzione del rischio sismico degli edifici, nonché opzione per la cessione o
per lo sconto in luogo della detrazione previste dagli articoli 119 e 121 del decreto-legge 19
maggio 2020, n. 34: Primi chiarimenti;
Circolare 22 dicembre 2020, n.30/E: Risposte a quesiti;
Risoluzione 28 dicembre 2020, n.83/E: Istituzione dei codici tributo per l'utilizzo in
compensazione, tramite modello F24, dei crediti relativi alle detrazioni cedute e agli sconti
praticati;
Provvedimento 8 agosto 2020, n. 283847: Disposizioni di attuazione degli articoli 119 e
121 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17
luglio 2020, n. 77, per l'esercizio delle opzioni relative alle detrazioni spettanti per gli
interventi di ristrutturazione edilizia, recupero o restauro della facciata degli edifici,
riqualificazione energetica, riduzione del rischio sismico, installazione di impianti solari
fotovoltaici e infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici;
Provvedimento del 12 ottobre 2020, n. 326047 : Modifiche al modello per la
comunicazione dell'opzione relativa agli interventi di recupero del patrimonio edilizio,
efficienza energetica, rischio sismico, impianti fotovoltaici e colonnine di ricarica, approvato
con il provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate dell'8 agosto 2020, e alle
relative istruzioni. Approvazione delle specifiche tecniche per la trasmissione telematica del
modello di comunicazione;
Provvedimento 20 luglio 2021, n. 196548: Modifiche alle istruzioni per la compilazione
del modello per la comunicazione dell'opzione relativa agli interventi di recupero del
patrimonio edilizio, efficienza energetica, rischio sismico, impianti fotovoltaici e colonnine di
ricarica, approvato con il provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 12
ottobre 2020 nonché aggiornamento delle specifiche tecniche per la trasmissione
telematica del modello di comunicazione.
Provvedimento 3 febbraio 2022: Disposizioni di attuazione degli articoli 119 e 121 del
decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, per l'esercizio delle opzioni relative alle detrazioni
spettanti per gli interventi di ristrutturazione edilizia, recupero o restauro della facciata degli
edifici, riqualificazione energetica, riduzione del rischio sismico, installazione di impianti
solari fotovoltaici e infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici, successivamente
modificato dal Provvedimento del 10 giugno 2022.
Si rammenta che, con il sopra citato provvedimento, è stato altresì approvato il modello,
denominato Comunicazione dell'opzione relativa agli interventi di recupero del patrimonio
edilizio, efficienza energetica, rischio sismico, impianti fotovoltaici e colonnine di ricarica,
che definisce i termini di presentazione dell'opzione che permette, al posto della
fruizione diretta della detrazione, di beneficiare del contributo anticipato sotto forma di
sconto dai fornitori dei beni o servizi o, in alternativa, di cessione del credito
corrispondente alla detrazione spettante (sia per gli interventi eseguiti sulle unità
immobiliari, sia per gli interventi eseguiti sulle parti comuni degli edifici). La comunicazione
deve essere inviata entro il 16 marzo dell'anno successivo a quello di sostenimento
delle spese per cui viene esercitata l'opzione. La comunicazione della cessione del
credito relativa alle rate di detrazione non fruite deve essere inviata entro il 16 marzo
dell'anno di scadenza del termine ordinario di presentazione della dichiarazione dei redditi
in cui avrebbe dovuto essere indicata la prima rata ceduta non utilizzata in detrazione. Nel
modello devono essere indicati i dati del soggetto che trasmette la comunicazione
(beneficiario, intermediario, amministratore di condominio, soggetto che appone il visto),
l'opzione esercitata, la tipologia di intervento effettuato, l'ammontare della spesa sostenuta
e del credito ceduto/contributo sotto forma di sconto, i dati identificativi dell'immobile
oggetto dell'intervento e i dati dei beneficiari e dei cessionari/fornitori. Nella sezione
riservata a chi appone il visto di conformità vanno indicati anche i dati identificativi delle
asseverazioni previste per gli interventi ecobonus e sismabonus.
Si segnala che l'Agenzia delle entrate ha fornito dei chiarimenti con la circolare n.
19/E del 27 maggio 2022, con la circolare n. 23/E del 23 giugno 2022, nonché con la
circolare n. 33/E del 6 ottobre 2022 e la circolare 13/E del 13 giugno 2023 sulle numerose
modifiche normative che si sono succedute a partire dalla legge di bilancio 2022 in materia
di bonus edilizi e cessione del credito e in merito alla disciplina della cessione del
credito ha pubblicato una guida e un manuale utente.
Si ricorda, inoltre che sulla misura del superbonus l'Agenzia delle entrate ha pubblicato
anche una guida, aggiornata a giugno 2022, consultabile on-line nonché le domande più
frequenti sull'argomento con le relative risposte (FAQ).
Si segnala, infine, che sono stati pubblicati sul sito dell'Agenzia delle entrate i software
aggiornati di compilazione e controllo, con le relative specifiche tecniche, delle
comunicazioni delle opzioni relative al superbonus e agli altri bonus edilizi, per consentire l'invio delle cessioni e degli sconti in fattura relativi alle spese sostenute nel 2023.
Sulla materia, a partire da luglio 2020, presso la Commissione parlamentare di vigilanza
sull'anagrafe tributaria sono state svolte numerose audizioni.

Gli interventi agevolabili

Come sopra ricordato l'articolo 119 del decreto Rilancio riconosce nella misura del 110%
la percentuale della detrazione (IRPEF e IRES) spettante per la realizzazione di
determinate opere di riqualificazione energetica nonché per la riduzione del rischio sismico.
Il beneficiario potrà scegliere se utilizzare la detrazione o se optare per lo sconto in fattura
applicato dall'impresa o dalle imprese, oppure per la cessione del credito ad altri soggetti,
compresi gli istituti di credito con facoltà di successive cessioni.

Interventi trainanti di efficientamento energetico

Possono usufruire del superbonus i seguenti interventi:

  • interventi di isolamento termico delle superfici opache verticali, orizzontali e
    inclinate che interessano l'involucro degli edifici (c.d. cappotto termico),
    compresi quelli unifamiliari, con un'incidenza superiore al 25 per cento della
    superficie disperdente lorda dell'edificio medesimo o dell'unità immobiliare
    funzionalmente indipendente e che disponga di uno o più accessi autonomi
    dall'esterno, sita all'interno di edifici plurifamiliari. Il comma 66 della legge di bilancio
    2021 chiarisce che un'unità immobiliare può ritenersi funzionalmente indipendente
    qualora sia dotata di almeno tre delle seguenti installazioni o manufatti di proprietà
    esclusiva: impianti per l'approvvigionamento idrico; impianti per il gas; impianti
    per l'energia elettrica; impianto di climatizzazione invernale.

Il medesimo comma fa rientrare nella disciplina agevolativa anche agli interventi per la
coibentazione del tetto, senza limitare il concetto di superficie disperdente al solo locale
sottotetto eventualmente esistente.

La detrazione è calcolata su un ammontare complessivo delle spese non superiore a:

a. 50.000 euro per gli edifici unifamiliari o per le unità immobiliari situate all'interno di
edifici plurifamiliari che siano funzionalmente indipendenti e dispongano di uno o più
accessi autonomi dall'esterno;

b. 40.000 euro moltiplicati per il numero delle unità immobiliari che compongono l'edificio
per gli edifici composti da due a otto unità immobiliari;

c. 30.000 euro moltiplicati per il numero delle unità immobiliari che compongono l'edificio
per gli edifici composti da più di otto unità immobiliari.

In questo caso, come chiarito nella sopra citata circolare dell'Agenzia delle entrate, il superbonus spetta nel caso di interventi di isolamento termico delle superfici opache verticali (pareti generalmente esterne), orizzontali (coperture, pavimenti) ed inclinate delimitanti il volume riscaldato, verso l'esterno o verso vani non riscaldati che rispettano i requisiti di trasmittanza "U" (dispersione di calore), espressa in W/m2K, definiti dal decreto del Ministro dello Sviluppo economico dell'11 marzo 2008 che interessano l'involucro dell'edificio, anche unifamiliare, o dell'unità immobiliare funzionalmente indipendente e che disponga di uno o più accessi autonomi dall'esterno sita all'interno di edifici plurifamiliari, con un'incidenza superiore al 25 per cento della superficie disperdente lorda dell'edificio medesimo. I parametri cui far riferimento sono quelli applicabili alla data di inizio dei lavori. I materiali isolanti utilizzati devono rispettare i criteri ambientali minimi di cui al decreto del Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare 11 ottobre 2017. Rientrano tra le spese ammissibili al superbonus, anche quelle per la coibentazione del tetto, a condizione che il tetto sia elemento di separazione tra il volume riscaldato e l'esterno, che anche assieme ad altri interventi di coibentazione eseguiti sull'involucro opaco incida su più del 25 per cento della superficie lorda complessiva disperdente e che gli interventi portino al miglioramento di due classi energetiche dell'edificio, anche congiuntamente agli altri interventi di efficientamento energetico e all'installazione di impianti fotovoltaici e sistemi di accumulo.

  • Interventi di sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale esistenti con impianti centralizzati per il riscaldamento, il raffrescamento o la fornitura di acqua calda sanitaria sulle parti comuni degli edifici, o con impianti per il riscaldamento, il raffrescamento o la fornitura di acqua calda sanitaria sugli edifici unifamiliari o sulle unità immobiliari funzionalmente indipendenti e che dispongano di uno o più accessi autonomi dall'esterno site all'interno di edifici plurifamiliari;

In particolare, come specificato nella sopra citata circolare dell'Agenzia delle entrate, si
tratta di interventi di sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale esistenti con:

a. impianti per il riscaldamento, il raffrescamento o la fornitura di acqua calda sanitaria a condensazione, con efficienza almeno pari alla classe A di prodotto prevista dal regolamento delegato (UE) n. 811/2013 della Commissione del 18 febbraio 2013, a pompa di calore, ivi inclusi gli impianti ibridi o geotermici, anche abbinati all'installazione di impianti fotovoltaici e relativi sistemi di accumulo;

b. impianti di microcogenerazione;

c. impianti a collettori solari.

Successivamente l'articolo 15, comma 1-bis, del decreto legge n.17 del 2022, amplia il perimetro di questi interventi ricompresi nella disciplina del superbonus al 110 per cento.
Tra le spese sostenute a cui si applica la detrazione rientrano anche quelle di installazione di sonde geotermiche utilizzate per gli impianti geotermici.
In caso di interventi realizzati su edifici ubicati in aree non metanizzate nei comuni non interessati dalle procedure europee di infrazione n. 2014/2147 del 10 luglio 2014 o n. 2015/2043 del 28 maggio 2015 per l'inottemperanza dell'Italia agli obblighi previsti dalla
direttiva 2008/50/UE, relative alla qualità dell'aria con riferimento al mancato rispetto dei
valori limite di biossido di azoto, il superbonus spetta anche per la sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale esistenti con caldaie a biomassa aventi prestazioni emissive con i valori previsti almeno per la classe 5 stelle individuata ai sensi del regolamento di cui al decreto del Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare 7 novembre 2017, n. 186.
Si ricorda che nel decreto ministeriale 7 novembre 2017 n. 186 (allegato 1 (articolo 3)) sono
individuati i valori di riferimento per la classe 5 stelle. In caso di interventi realizzati su edifici ubicati in comuni montani non interessati dalle procedure europee di infrazione n. 2014/2147 del 10 luglio 2014 o n. 2015/2043 del 28 maggio 2015 per l'inottemperanza dell'Italia agli obblighi previsti dalla direttiva 2008/50/UE, relative alla qualità dell'aria con riferimento al mancato rispetto dei valori limite di biossido di azoto, il superbonus spetta anche per l'allaccio a sistemi di teleriscaldamento efficiente, definiti ai sensi dell'articolo 2, comma 2, lettera tt), del decreto legislativo 4 luglio 2014, n. 102.
Si ricorda che in base all'articolo 2, comma 2, lettera tt), del decreto legislativo 4 luglio 2014, n. 102 per teleriscaldamento e teleraffreddamento efficienti è da intendersi un sistema di teleriscaldamento o teleraffreddamento che usa, in alternativa, almeno: a) il 50 per cento di energia derivante da fonti rinnovabili; b) il 50 per cento di calore di scarto; c) il 75 per cento di calore cogenerato; d) il 50 per cento di una combinazione delle precedenti.
Per un approfondimento delle procedure di infrazione per l'inottemperanza dell'Italia agli obblighi previsti alla qualità dell'aria si rinvia alla lettura del dossier: Qualità dell'aria: l'Italia deferita alla Corte di giustizia dell'Ue realizzato dal Servizio studi del Senato della Repubblica.
La detrazione prevista è calcolata su un ammontare complessivo delle spese non superiore a 30.000 euro ed è riconosciuta anche per le spese relative allo smaltimento e alla bonifica dell'impianto sostituito. A tale limite di spesa si aggiunge quello previsto nel caso di eventuale installazione di impianti fotovoltaici e relativi sistemi di accumulo (fino a 48.000 euro).

Il comma 5 dell'articolo 119 estende la detrazione anche per l'installazione di impianti
solari fotovoltaici connessi alla rete elettrica su edifici, per le spese sostenute dal 1°
luglio 2020 al 31 dicembre 2021, fino ad un ammontare non superiore a euro 48.000
e comunque nel limite di spesa di euro 2.400 per ogni kW di potenza nominale
dell'impianto solare fotovoltaico, da ripartire tra gli aventi diritto in cinque quote annuali di
pari importo, sempreché l'installazione degli impianti sia eseguita congiuntamente a uno
degli interventi riqualificazione energetica o di miglioramento sismico. Con una modifica
introdotta dalla legge di bilancio 2021 la detrazione prevista per l'installazione di impianti
solari fotovoltaici connessi alla rete elettrica viene estesa anche agli impianti solari
fotovoltaici su strutture pertinenziali agli edifici. In caso di interventi di trasformazione
degli organismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un
organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente, interventi di nuova
costruzione, e interventi di ristrutturazione urbanistica (articolo 3, comma 1, lettere d),
e) ed f), del DPR 6 giugno 2001, n. 380) il predetto limite di spesa è ridotto ad euro 1.600 per ogni kW di potenza nominale. Il comma 6 stabilisce che tale detrazione è riconosciuta anche per l'installazione contestuale o successiva di sistemi di accumulo integrati negli impianti solari fotovoltaici agevolati, alle stesse condizioni
e nel limite di spesa di euro 1.000 per ogni kWh di capacità di accumulo del sistema
di accumulo. La detrazione è subordinata alla cessione in favore del Gestore dei servizi
energetici-GSE dell'energia non autoconsumata in sito ovvero non condivisa per
l'autoconsumo e non è cumulabile con altri incentivi pubblici o altre forme di agevolazione
di qualsiasi natura previste dalla normativa europea, nazionale e regionale, compresi i
fondi di garanzia e di rotazione e gli incentivi per lo scambio sul posto (articolo 25-bis del
decreto-legge 24 giugno 2014, n. 91).
In merito al ritiro dell'energia non autoconsumata si ricorda che l'articolo 13, comma 3, del decreto legislativo 29 dicembre 2003, n. 387, stabilisce che per quanto concerne l'energia elettrica prodotta da impianti alimentati da fonti rinnovabili di potenza inferiore a 10 MVA, nonché da impianti di potenza qualsiasi alimentati dalle fonti rinnovabili eolica, solare, geotermica, del moto ondoso, maremotrice ed idraulica, limitatamente, per quest'ultima fonte, agli impianti ad acqua fluente, ad eccezione di quella ceduta al Gestore della rete nell'àmbito delle convenzioni in essere stipulate, limitatamente agli impianti nuovi, potenziati o rifatti, essa è ritirata, su richiesta del produttore, dal gestore di rete alla quale l'impianto è collegato.
L'Autorità per l'energia elettrica ed il gas determina le modalità per il ritiro dell'energia elettrica facendo riferimento a condizioni economiche di mercato. Si ricorda che il comma 9 dell'articolo 42- bis del decreto-legge n. 162 del 2019 dispone che con decreto del Ministro dello sviluppo economico è individuata una tariffa incentivante per la remunerazione degli impianti a fonti rinnovabili inseriti nelle configurazioni sperimentali sulla base dei seguenti criteri:

1. la tariffa incentivante è erogata dal GSE Spa ed è volta a premiare l'autoconsumo istantaneo e l'utilizzo di sistemi di accumulo;

2. il meccanismo è realizzato tenendo conto dei princìpi di semplificazione e di facilità di
accesso e prevede un sistema di reportistica e di monitoraggio dei flussi economici ed
energetici a cura del GSE Spa, allo scopo di acquisire elementi utili per la riforma generale del
meccanismo dello scambio sul posto, da operare nell'ambito del recepimento della direttiva
(UE) 2018/2001;

3. la tariffa incentivante è erogata per un periodo massimo di fruizione ed è modulata fra le
diverse configurazioni incentivabili per garantire la redditività degli investimenti;

4. il meccanismo è realizzato tenendo conto dell'equilibrio complessivo degli oneri in bolletta e della necessità di non incrementare i costi tendenziali rispetto a quelli dei meccanismi vigenti;

5. è previsto un unico conguaglio, composto dalla restituzione delle componenti tariffarie
disciplinate in via regolata, nonché di quelle connesse al costo della materia prima energia,
che non risultano tecnicamente applicabili all'energia condivisa, in quanto energia istantaneamente autoconsumata sulla stessa porzione di rete di bassa tensione e, per tale
ragione, equiparabile all'autoconsumo fisico in situ, compresa la quota di energia condivisa, e
dalla tariffa incentivante.

Tale agevolazione è riconosciuta altresì per gli interventi di installazione di impianti
solari fotovoltaici se realizzata da organizzazioni non lucrative di utilità sociale,
dalle organizzazioni di volontariato e dalle associazioni di promozione sociale iscritte nel
registro nazionale e nei registri regionali e delle province autonome di Trento e di Bolzano,
realizzati in aree o strutture non pertinenziali, anche di proprietà di terzi, diversi dagli
immobili ove sono realizzati gli interventi trainanti, sempre che questi ultimi siano situati
all'interno di centri storici soggetti a vincoli.

Interventi trainanti antisismici e di riduzione del rischio sismico

Si tratta di interventi antisismici per la messa in sicurezza statica delle parti strutturali
di edifici o di complessi di edifici collegati strutturalmente, di cui all'art. 16-bis,
comma 1, lett. i), del TUIR, le cui procedure autorizzatorie sono iniziate dopo il 1° gennaio
2017, relativi a edifici ubicati nelle zone sismiche 1, 2 e 3 di cui all'ordinanza del
Presidente del Consiglio dei ministri n. 3274 del 20 marzo 2003, inclusi quelli dai quali
deriva la riduzione di una o due classi di rischio sismico, anche realizzati sulle parti comuni
di edifici in condominio (commi da 1-bis a 1-sexies).
L'agevolazione si applica anche alle spese sostenute dagli acquirenti delle cd. case
antisismiche, vale a dire delle unità immobiliari facenti parte di edifici ubicati in
zone classificate a rischio sismico 1, 2 e 3 (individuate dall'ordinanza del Presidente del
Consiglio dei ministri n. 3519 del 28 aprile 2006) oggetto di interventi antisismici effettuati
mediante demolizione e ricostruzione dell'immobile da parte di imprese di
costruzione o ristrutturazione immobiliare che entro 30 mesi (termine modificato,
rispetto al previgente 18 mesi, dall'articolo 33-bis del decreto legge n.77 del 2021, lettera
c)) dalla fine dei lavori provvedano alla successiva rivendita (comma 1-septies).
Il superbonus spetta anche per la realizzazione di sistemi di monitoraggio strutturale
continuo a fini antisismici, eseguita congiuntamente ad uno degli interventi di cui ai citati
commi da 1-bis a 1-septies nel rispetto dei limiti di spesa previsti per tali interventi.
La richiamata circolare 24/E dell'Agenzia delle entrate specifica che gli importi di spesa
ammessi al superbonus sono pari a:

a. 96.000 euro, nel caso di interventi realizzati su singole unità immobiliari. Il limite
di spesa ammesso alla detrazione è annuale e riguarda il singolo immobile. Nell'ipotesi
in cui gli interventi realizzati in ciascun anno consistano nella mera prosecuzione di
lavori iniziati negli anni precedenti sulla stessa unità immobiliare, ai fini della
determinazione del limite massimo delle spese ammesse in detrazione occorre tenere
conto anche delle spese sostenute negli anni pregressi. Si ha, quindi, diritto
all'agevolazione solo se la spesa per la quale si è già fruito della relativa detrazione
nell'anno di sostenimento non ha superato il limite complessivo In caso di più soggetti
aventi diritto alla detrazione (comproprietari, ecc.), tale limite deve essere ripartito tra
gli stessi per ciascun periodo d'imposta in relazione alle spese sostenute ed
effettivamente rimaste a carico. L'ammontare massimo di spesa ammessa alla
detrazione va riferito all'unità abitativa e alle sue pertinenze unitariamente considerate,
anche se accatastate separatamente;

b. 96.000 euro, nel caso di acquisto delle case antisismiche;

c. 96.000 euro moltiplicato per il numero delle unità immobiliari di ciascun edificio,
per gli interventi sulle parti comuni di edifici in condominio.

Il comma 4-ter dell'articolo 119 prevede che i limiti delle spese ammesse alla fruizione
degli incentivi fiscali eco bonus e sisma bonus sostenute entro il 30 giugno 2022, sono
aumentati del 50 per cento per gli interventi di ricostruzione riguardanti i fabbricati
danneggiati dal sisma nei comuni di cui agli elenchi allegati al decreto-legge 17 ottobre
2016, n. 189 e di cui al decreto-legge 28 aprile 2009, n. 39, nonché nei comuni interessati
da tutti gli eventi sismici verificatisi dopo l'anno 2008 dove sia stato dichiarato lo stato di
emergenza. In tal caso, gli incentivi sono alternativi al contributo per la ricostruzione e
sono fruibili per tutte le spese necessarie al ripristino dei fabbricati danneggiati, comprese
le case diverse dalla prima abitazione, con esclusione degli immobili destinati alle attività
produttive. Il comma 4-quater stabilisce, inoltre, che nei comuni dei territori colpiti da eventi
sismici verificatisi a far data dal 1° aprile 2009 dove sia stato dichiarato lo stato di
emergenza, gli incentivi spettano per l'importo eccedente il contributo previsto per
la ricostruzione.

Dal 1° luglio 2020 al 30 giugno 2022 per gli interventi sopra citati, in caso di cessione del
credito ad un'impresa di assicurazione e di contestuale stipula di una polizza che copre il
rischio di eventi calamitosi, la detrazione per i premi delle assicurazioni aventi per
oggetto il rischio di eventi calamitosi stipulate relativamente a unità immobiliari ad
uso abitativo (articolo 15, comma 1, lettera f-bis), del testo unico delle imposte sui redditi,
DPR 917/1986) spetta nella misura del 90 per cento.
A tale riguardo l'Agenzia delle entrate ha precisato che la detrazione per i premi
assicurativi non può essere ceduta in quanto l'articolo 121 del decreto Rilancio richiama gli
interventi antisismici dell'articolo 16 del decreto-legge n.63 del 2013 e del comma 4
dell'articolo 119. In sostanza, quindi, l'impresa di assicurazione potrà acquisire il credito
corrispondente al sismabonus ma non il credito corrispondente alla detrazione
spettante per il premio assicurativo. Inoltre, per espressa previsione normativa, gli
interventi antisismici possono essere effettuati su tutte le unità abitative, anche in
numero superiore alle due unità in quanto, l'unico requisito richiesto è che tali unità si
trovino nelle zone sismiche 1, 2 e 3.

Interventi trainati

Il superbonus spetta anche per gli interventi trainati (se eseguiti congiuntamente ad
almeno uno di quelli trainanti), cioè quelli per efficientamento energetico (ecobonus),
nei limiti di spesa previsti dalla legislazione vigente per ciascun intervento, nonché (norma
introdotta alla legge di bilancio 2021) quelli finalizzati alla eliminazione delle barriere
architettoniche, aventi ad oggetto ascensori e montacarichi, alla realizzazione di ogni
strumento che, attraverso la comunicazione, la robotica e ogni altro mezzo di tecnologia
più avanzata, sia adatto a favorire la mobilità interna ed esterna all'abitazione per le
persone portatrici di handicap in situazione di gravità, anche ove effettuati in favore di
persone di età superiore a sessantacinque anni, per l'installazione delle colonnine
di ricarica dei veicoli elettrici, per l'installazione di impianti solari fotovoltaici anche
su strutture pertinenziali agli edifici. L'articolo 33, comma 1, lettera a), del decreto
legge n.77 del 2001, riconosce l'agevolazione fiscale anche agli interventi volti alla
eliminazione delle barriere architettoniche, aventi ad oggetto ascensori e montacarichi
(articolo 16-bis, comma 1, lettera e), del testo unico di cui al decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917- TUIR), anche ove effettuati in favore di persone di
età superiore a sessantacinque anni, eseguiti congiuntamente agli interventi
antisismici previsti dalla disciplina del sismabonus. Il beneficio è riconosciuto a condizione
che tali interventi siano eseguiti congiuntamente ad almeno uno degli interventi
antisismici sopra richiamati e che non siano già richiesti per interventi di efficienza
energetica.
In entrambi i casi, gli interventi devono essere realizzati:

  • su parti comuni di edifici residenziali in condominio (sia trainanti, sia trainati);
  • su edifici residenziali unifamiliari e relative pertinenze (sia trainanti, sia trainati);
  • su unità immobiliari residenziali funzionalmente indipendenti e con uno o più accessi autonomi dall'esterno, all'interno di edifici plurifamiliari e relative pertinenze (sia trainanti, sia trainati);
  • su singole unità immobiliari residenziali e relative pertinenze all'interno di edifici in condominio (solo trainati).

In merito all'applicazione della misura agli interventi volti alla eliminazione delle barriere
architettoniche il Governo nella risposta all'interrogazione 5-05839 Fragomeli ha precisato
che la presenza, nell'edificio oggetto degli interventi, di «persone di età superiore a
sessantacinque anni», sia, in ogni caso, irrilevante ai fini dell'applicazione del beneficio,
atteso che, come ribadito con la circolare dell'Agenzia delle entrate n. 19/E dell'8 luglio
2020, la detrazione di cui al citato articolo 16-bis, comma 1, lettera e), del Tuir spetta per le
spese sostenute per gli interventi che presentano le caratteristiche previste dalla specifica
normativa di settore applicabile ai fini dell'eliminazione delle barriere architettoniche, anche
in assenza di disabili nell'unità immobiliare o nell'edificio oggetto degli interventi. La
predetta detrazione spetta, in sostanza, qualora l'intervento presenti le caratteristiche di cui
al citato decreto ministeriale, a prescindere dalla sussistenza di ulteriori requisiti, quali, tra
gli altri, la presenza nell'immobile o nell'edificio di persone di età superiore a sessantacinque anni.
Si segnala in merito all'applicazione dell'agevolazione fiscale agli interventi trainati che il
comma 2, dell'articolo 5, del sopracitato decreto del MISE, stabilisce che le date delle
spese sostenute per gli interventi trainati, sono ricomprese nell'intervallo di tempo
individuato dalla data di inizio e dalla data di fine dei lavori per la realizzazione degli
interventi trainanti. Solo in tal caso agli interventi trainati si applica la medesima
percentuale di detrazione degli interventi trainanti. In pratica le spese sostenute per gli
interventi trainanti devono essere effettuate nell'arco temporale di vigenza
dell'agevolazione, mentre le spese per gli interventi trainati devono essere sostenute nel
periodo di vigenza dell'agevolazione e nell'intervallo di tempo tra la data di inizio e la data
di fine dei lavori per la realizzazione degli interventi trainanti.
In merito alle colonnine di ricarica, il nuovo comma 8 dell'articolo 119, introdotto dal
comma 66 della legge di bilancio 2021, prevede che per le spese sostenute per gli
interventi di installazione di infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici,
la detrazione è riconosciuta nella misura del 110 per cento nel rispetto dei seguenti limiti
di spesa e fatti salvi gli interventi in corso di esecuzione:
2000 euro per gli edifici unifamiliari o per le unità immobiliari situate all'interno di
edifici plurifamiliari che siano funzionalmente indipendenti e dispongano di uno o più
accessi autonomi dall'esterno;
1500 euro per edifici plurifamiliari o condomini che installino un numero massimo
di otto colonnine;
1200 euro per edifici plurifamiliari o condomini che installino un numero superiore ad
otto colonnine.
L'agevolazione si intende riferita a una sola colonnina di ricarica per unità immobiliare.

Disciplina comune

Gli interventi di efficientamento energetico, trainanti e gli eventuali trainati devono
assicurare, nel loro complesso, anche congiuntamente agli interventi di
installazione di impianti fotovoltaici con eventuali sistemi di accumulo, il miglioramento di almeno due classi energetiche o, se non possibile, il conseguimento della classe energetica più alta, da dimostrare mediante l'attestato di prestazione energetica-A.P.E. (articolo 6 del decreto legislativo 19 agosto 2005, n. 192) prima e dopo l'intervento, rilasciato da tecnico abilitato nella forma della dichiarazione asseverata.
La legge bilancio 2021 chiarisce che sono compresi fra gli edifici che accedono alle detrazioni anche gli edifici privi di attestato di prestazione energetica perché sprovvisti di copertura, di uno o più muri perimetrali, o di entrambi, purché al termine degli interventi, che devono comprendere anche quelli di isolamento termico, anche in caso di demolizione e ricostruzione o di ricostruzione su sedime esistente, raggiungano una classe energetica in fascia A.
Nel caso in cui l'edificio si trovi già in classe energetica A3 basterà salire alla classe
successiva A4 per veder riconosciuta la detrazione al 110%.
Il comma 15 dell'articolo 119 chiarisce che rientrano tra le spese detraibili anche quelle
sostenute per il rilascio delle attestazioni e delle asseverazioni nonché del visto di
conformità.
L'Agenzia delle entrate ha specificato che conseguentemente la detrazione spetta anche
per:
le spese sostenute per l'acquisto dei materiali, la progettazione e le altre spese
professionali connesse, comunque richieste dal tipo di lavori (ad esempio,
l'effettuazione di perizie e sopralluoghi, le spese preliminari di progettazione e
ispezione e prospezione);
degli altri eventuali costi strettamente collegati alla realizzazione degli interventi
(ad esempio, le spese relative all'installazione di ponteggi, allo smaltimento dei
materiali rimossi per eseguire i lavori, l'imposta sul valore aggiunto qualora non
ricorrano le condizioni per la detrazione, l'imposta di bollo e i diritti pagati per la
richiesta dei titoli abilitativi edilizi, la tassa per l'occupazione del suolo pubblico pagata
dal contribuente per poter disporre dello spazio insistente sull'area pubblica
necessario all'esecuzione dei lavori).

Interventi a supporto della liquidità delle imprese edilizie

L'articolo 9 del decreto legge n.176 del 2022 contiene, altresì, una misura finalizzata a
sopperire alle esigenze di liquidità delle imprese che hanno realizzato interventi edilizi
rientranti nella disciplina del superbonus. Si prevede a tal fine che SACE possa
concedere garanzie in favore di banche, istituzioni finanziarie e soggetti abilitati al credito,
per finanziamenti a favore di imprese che realizzano interventi relativi al superbonus. In
particolare, la norma prevede che la SACE può concedere le garanzie introdotte
dall'articolo 15 del decreto legge n. 50 del 2022 alle condizioni, secondo le procedure e nei
termini ivi previsti, in favore di banche, di istituzioni finanziarie nazionali e internazionali e
degli altri soggetti abilitati all'esercizio del credito in Italia, per finanziamenti sotto
qualsiasi forma, strumentali a sopperire alle esigenze di liquidita delle imprese con
sede in Italia.
Tali imprese devono rientrare nella categoria del codice ATECO 41 (costruzione di edifici
residenziali e non residenziali) e 43 (lavori di costruzione specializzati) che realizzano
interventi rientranti nella disciplina prevista della detrazione al 110 per cento-superbonus. I
crediti di imposta eventualmente maturati dall'impresa alla data del 25 novembre 2022
possono essere considerati dalla banca o istituzione finanziatrice quale parametro ai
fini della valutazione del merito del credito di impresa richiedente il finanziamento e
della predisposizione delle relative condizioni contrattuali.

I soggetti beneficiari

I soggetti che possono beneficiare dell'agevolazione fiscale sono:

i condomìni e, come previsto dal comma 66 della legge di bilancio 2021, le persone
fisiche, al di fuori dell'esercizio di attività di impresa, arte o professione, con
riferimento agli interventi su edifici composti da due a quattro unità immobiliari
distintamente accatastate, anche se posseduti da un unico proprietario o in
comproprietà da più persone fisiche;

  • le persone fisiche, al di fuori dell'esercizio di attività di impresa, arti e professioni;
    gli Istituti autonomi case popolari (Iacp), comunque denominati, nonché gli enti
    aventi le stesse finalità sociali dei predetti Istituti, istituiti nella forma di società che
    rispondono ai requisiti della legislazione europea in materia di in house providing. In
    particolare, la detrazione spetta per interventi realizzati su immobili, di loro proprietà o
    gestiti per conto dei comuni, adibiti a edilizia residenziale pubblica.
  • le cooperative di abitazione a proprietà indivisa. La detrazione spetta per
    interventi realizzati su immobili dalle stesse posseduti e assegnati in godimento ai
    propri soci;
  • le organizzazioni non lucrative di utilità sociale (di cui all'articolo 10, del decreto
    legislativo n. 460/1997), le organizzazioni di volontariato iscritte nei registri di cui
    alla legge n. 266/1991, e le associazioni di promozione sociale iscritte nei registri
    nazionali, regionali e delle provincie autonome di Trento e Bolzano, previsti
    dall'articolo 7 della legge n. 383/2000;
  • le associazioni e società sportive dilettantistiche iscritte nel registro istituito ai
    sensi dell'articolo 5, comma 2, lettera c), del decreto legislativo n. 242/1999,
    limitatamente ai lavori destinati ai soli immobili o parti di immobili adibiti a
    spogliatoi.

Ai fini della detrazione, le persone fisiche che sostengono le spese devono possedere o
detenere l'immobile oggetto dell'intervento in base ad un titolo idoneo, al momento di
avvio dei lavori o al momento del sostenimento delle spese, se antecedente. La data
di inizio dei lavori deve risultare dai titoli abilitativi, se previsti, ovvero da una dichiarazione
sostitutiva di atto di notorietà effettuata nei modi e nei termini previsti dal decreto del
Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445. In particolare, i soggetti beneficiari
devono possedere l'immobile in qualità di proprietario, nudo proprietario o di titolare
di altro diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione o superficie) o altrimenti
detenere l'immobile in base ad un contratto di locazione, anche finanziaria, o di
comodato, regolarmente registrato, ed essere in possesso del consenso all'esecuzione dei
lavori da parte del proprietario.

Ambito soggettivo di applicazione: alcuni chiarimenti

La citata circolare dell'Agenzia delle entrate 24/E del 2020 ha fornito numerosi
chiarimenti per delimitare ulteriormente il perimetro dell'ambito soggettivo di applicazione
del superbonus chiarendo che:

  • la detrazione spetta anche alle comunità energetiche rinnovabili costituite in
    forma di enti non commerciali o da parte di condomìni che aderiscono alle
    configurazioni, limitatamente alle spese sostenute per impianti a fonte rinnovabile
    gestiti dai predetti soggetti;
  • nel caso in cui gli interventi siano eseguiti mediante contratti di locazione finanziaria,
    la detrazione compete all'utilizzatore ed è determinata in base al costo sostenuto
    dalla società concedente;
  • la mancanza di un titolo di detenzione dell'immobile risultante da un atto
    registrato, al momento dell'inizio dei lavori o al momento del sostenimento delle spese
    se antecedente, preclude il diritto alla detrazione anche se si provvede alla
    successiva regolarizzazione;
  • sono ammessi a fruire della detrazione anche i familiari del possessore o del
    detentore dell'immobile, individuati ai sensi dell'articolo 5, comma 5, del TUIR
    (coniuge, componente dell'unione civile di cui alla legge 20 maggio 2016, n. 76,
    parenti entro il terzo grado e affini entro il secondo grado) nonché i conviventi
    di fatto ai sensi della predetta legge n. 76 del 2016, sempreché sostengano le spese
    per la realizzazione dei lavori. La detrazione spetta a tali soggetti, a condizione che: a)
    siano conviventi con il possessore o detentore dell'immobile oggetto dell'intervento alla data di inizio dei lavori o al momento sostenimento delle spese ammesse alla detrazione se antecedente all'avvio dei lavori; b) le spese sostenute riguardino interventi eseguiti su un immobile, anche diverso da quello destinato ad abitazione principale, nel quale può esplicarsi la convivenza. La detrazione, pertanto, non spetta al familiare del possessore o del detentore
    dell'immobile nel caso di interventi effettuati su immobili che non sono a disposizione (in quanto locati o concessi in comodato);
  • la detrazione spetta anche ai contribuenti persone fisiche che svolgono attività di
    impresa o arti e professioni, qualora le spese sostenute abbiano ad oggetto
    interventi effettuati su immobili appartenenti all'ambito privatistico e, dunque,
    diversi da quelli strumentali, alle attività di impresa o arti e professioni nonché dalle
    unità immobiliari che costituiscono l'oggetto della propria attività e dai beni patrimoniali
    appartenenti all'impresa. Tale limitazione riguarda esclusivamente gli interventi
    realizzati su unità immobiliari, in quanto i soggetti titolari di reddito d'impresa e gli
    esercenti arti e professioni possono fruire del superbonus in relazione alle
    spese sostenute per interventi realizzati sulle parti comuni degli edifici in
    condominio, qualora gli stessi partecipino alla ripartizione delle spese in qualità
    di condòmini.
  • il superbonus non può essere utilizzato dai soggetti che possiedono
    esclusivamente redditi assoggettati a tassazione separata o ad imposta
    sostitutiva ovvero che non potrebbero fruire della corrispondente detrazione in
    quanto l'imposta lorda è assorbita dalle altre detrazioni o non è dovuta (come nel caso
    dei soggetti che rientrano nella cd. no tax area o dei soggetti titolari esclusivamente di
    redditi derivanti dall'esercizio di attività d'impresa o di arti o professioni che aderiscono
    al regime forfetario di cui all'articolo 1, commi da 54 a 89 della legge 23 dicembre
    2014, n. 190, poiché il loro reddito, determinato forfettariamente è assoggettato ad
    imposta sostitutiva). Tali soggetti, tuttavia, possono optare, in luogo dell'utilizzo diretto
    della detrazione, per il contributo sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto
    anticipato dal fornitore o per la cessione del credito d'imposta di importo
    corrispondente alla detrazione.

Il Governo rispondendo all'interrogazione 5-06630, nella VI Commissione finanze alla Camera
dei deputati, ha inoltre precisato che in merito all'applicazione del comma 10 dell'articolo 119, che prevede che per le persone fisiche il superbonus si applica limitatamente agli interventi di
efficienza energetica realizzati su un numero massimo di due unità immobiliari, la predetta
limitazione non è correlata agli immobili oggetto degli interventi, bensì ai contribuenti
interessati dall'agevolazione. Pertanto, nel caso, ad esempio, di un soggetto che ha già
utilizzato l'agevolazione per la riqualificazione energetica di due immobili, lo stesso non potrà
fruire del superbonus con riferimento ad interventi di riqualificazione energetica realizzati su un altro immobile di cui è comproprietario al 50 per cento. L'altro comproprietario potrà fruire del Superbonus, in relazione alle spese sostenute, qualora non abbia, a sua volta, già fruito dell'agevolazione per interventi di efficienza energetica realizzati su altre due unità immobiliari

Le condizioni per il riconoscimento del superbonus ed il quadro sanzionatorio per i professionisti

Con riferimento alle deliberazioni dell'assemblea del condominio aventi per oggetto
l'approvazione degli interventi e degli eventuali finanziamenti finalizzati agli stessi, nonché
l'adesione all'opzione per la cessione o per lo sconto di cui all'articolo 121, si prevede che
esse sono valide se approvate con un numero di voti che rappresenti la maggioranza
degli intervenuti e almeno un terzo del valore dell'edificio. Secondo una norma
introdotta dal comma 66 della legge di bilancio 2021, le deliberazioni dell'assemblea del
condominio, aventi per oggetto l'imputazione a uno o più condomini dell'intera spesa
riferita all'intervento deliberato, sono valide se approvate con le stesse modalità e a
condizione che i condomini ai quali sono imputate le spese esprimano parere
favorevole.
La detrazione è concessa a condizione che la regolarità degli interventi sia asseverata da professionisti abilitati, che devono anche attestare la congruità delle spese sostenute con gli interventi agevolati.
In aggiunta agli adempimenti ordinariamente previsti per gli interventi di recupero del
patrimonio edilizio e di efficientamento energetico degli edifici, inclusi quelli antisismici (ad
esempio obbligo del pagamento delle spese per l'esecuzione degli interventi effettuato
mediante bonifico bancario o postale dal quale risulti la causale del versamento, il codice
fiscale del beneficiario della detrazione ed il numero di partita IVA, ovvero, il codice fiscale
del soggetto a favore del quale il bonifico è effettuato) è necessario qundi acquisire:
il visto di conformità, già necessario in caso di utilizzo del superbonus mediante
cessione del credito o sconto in fattura, (comma 28 della legge bilancio 2022) anche
nell'ipotesi di fruizione della detrazione nella dichiarazione dei redditi, tranne quando
questa è presentata direttamente dal contribuente, sfruttando la precompilata
predisposta dall'Agenzia delle entrate, ovvero tramite il sostituto d'imposta che presta
assistenza fiscale;

Si ricorda che il visto di conformità è rilasciato, ai sensi dell'articolo 35 del decreto legislativo n. 241/1997, dai soggetti incaricati della trasmissione telematica delle dichiarazioni (dottori
commercialisti, ragionieri, periti commerciali e consulenti del lavoro) e dai responsabili
dell'assistenza fiscale dei CAF. Il soggetto che rilascia il visto di conformità verifica la presenza
delle asseverazioni e delle attestazioni rilasciate dai professionisti incaricati.
ai fini sia dell'utilizzo diretto della detrazione nonché dell'opzione per lo sconto in
fattura o per la cessione del credito, è necessaria l'asseverazione del rispetto dei
requisiti tecnici degli interventi effettuati nonché della congruità delle spese sostenute
in relazione agli interventi agevolati. L'asseverazione è rilasciata al termine dei lavori o
per ogni stato di avanzamento dei lavori e attesta i requisiti tecnici sulla base del
progetto e della effettiva realizzazione.
In base al comma 28 della legge di bilancio 2022 per la congruità dei prezzi, occorre fare
riferimento, oltre ai prezziari individuati dal decreto Mise 6 agosto 2020, anche ai valori massimi stabiliti, per talune categorie di beni, con decreto del Ministro della transizione ecologica.
Successivamente alla conversione in legge del decreto-legge n. 34 del 2020, sono stati pubblicati in Gazzetta Ufficiale i decreti del MISE recanti i requisiti tecnici delle asseverazioni per l'accesso alle detrazioni fiscali per la riqualificazione energetica degli edifici (anche in merito alla detrazione al 110% delle spese relative a specifici interventi di efficienza energetica e di misure antisismiche sugli edifici cd. Superbonus).
In sintesi il primo decreto definisce gli interventi che rientrano nelle agevolazioni ecobonus, bonus facciate e superbonus al 110%, in particolare specificando i requisiti tecnici, nonché i costi
massimali per singola tipologia di intervento e i soggetti ammessi alla detrazione.
Il secondo decreto disciplina la modulistica e le modalità di trasmissione
dell'asseverazione agli organi competenti, tra cui Enea, le verifiche ai fini dell'accesso al
beneficio della detrazione diretta, alla cessione o allo sconto di cui all'art. 121 del decreto rilancio,
nonché i controlli a campione sulla regolarità dell'asseverazione e le eventuali sanzioni. In
particolare, nel decreto MISE sui requisiti tecnici sono presenti alcuni allegati che definiscono:

  • (Allegato A) i requisiti da indicare nell'asseverazione per gli interventi che accedono alle
    detrazioni fiscali;
  • (Allegato B) la sintesi degli interventi ammessi alle detrazioni fiscali, con il riferimento
    legislativo, la detrazione massima o l'importo massimo ammissibile, la percentuale di
    detrazione e il numero di anni su cui deve essere ripartita la detrazione;
  • (Allegato C) la scheda dati sulla prestazione energetica secondo i dati estratti dagli APE
    o AQE da compilare esclusivamente per via telematica sull'apposito sito Enea;
  • (Allegato D) la scheda informativa con i dati identificativi necessari per l'individuazione del
    soggetto beneficiario, dell'immobile oggetto di intervento, delle tipologie e delle caratteristiche tecniche degli interventi realizzati;
  • (Allegato E) i valori di trasmittanza massimi consentiti per l'accesso alle detrazioni negli
    interventi di isolamento termico;
  • (Allegato F) le prestazioni minime che le pompe di calore (pompe di calore elettriche o
    pompe di calore alimentate a gas) devono soddisfare per l'accesso alle detrazioni;
  • (Allegato G) i requisiti degli impianti e degli apparecchi a biomassa devono possedere per
    l'accesso alle detrazioni;
  • (Allegato H) le modalità di calcolo delle prestazioni minime riportate nell'allegato A,
    capitolo 3, che i collettori solari devono possedere per accedere alle detrazioni fiscali;
  • Allegato I) i massimali specifici di costo per gli interventi sottoposti a dichiarazione del
    fornitore o dell'installatore.

Sempre il MISE, con il decreto pubblicato inGazzetta Ufficiale il 14 febbraio 2022, ha definito
ulteriormente i costi massimi specifici agevolabili, per alcune tipologie di beni, nell'ambito delle detrazioni fiscali per gli edifici.
Si ricorda che tra le spese detraibili rientrano anche quelle sostenute per il rilascio del
visto di conformità, delle asseverazioni e delle attestazioni. I tecnici abilitati devono
asseverare la congruità dei prezzi, secondo le disposizioni del modificato comma 13-bis
dell'articolo 119; occorre fare riferimento - oltre ai prezzari individuati dal decreto MISE del
6 agosto del 2020 - anche ai valori massimi stabiliti, per talune categorie di beni, con
decreto del Ministro della transizione ecologica, da adottare entro il 9 febbraio 2022.
Non è previsto l'obbligo del rilascio del visto di conformità e delle relative
asseverazioni/attestazioni, ai fini della fruizione dello sconto in fattura o della cessione del
credito, per le opere, già classificate come attività di edilizia libera e per gli interventi di
importo complessivo non superiore a 10.000 euro, eseguiti sulle singole unità immobiliari
o sulle parti comuni dell'edificio, fatta eccezione per gli interventi relativi al cd. bonus
facciate.
Ai fini del rilascio delle attestazioni ed asseverazioni, i tecnici abilitati sono tenuti a
stipulare una polizza di assicurazione della responsabilità civile per ogni intervento
comportante attestazioni o asseverazioni, con massimale pari agli importi dell'intervento oggetto delle predette attestazioni o asseverazioni.

Il comma 2, lettera a), dell'articolo 28-bis, del decreto legge n.4 del 2022, che riproduce il testo dell'articolo 2, comma 2, del decreto legge 13 del 2022, inserendo il comma 13-bis.1 all'articolo 119, prevede delle nuove sanzioni per i professionisti incaricati di funzioni asseverative nelle ipotesi di applicazione della detrazione del 110 per cento (superbonus), in particolare:

  • per gli interventi di efficientamento energetico il rispetto dei requisiti richiesti e la
    corrispondente congruità delle spese sostenute;
  • per gli interventi di adozione di misure antisismici l'efficacia degli stessi interventi
    nonché la corrispondente congruità delle spese sostenute;
  •  per alcuni bonus edilizi la congruità delle spese ai fini dell'esercizio dell'opzione per la
    cessione o per lo sconto in luogo delle detrazioni fiscali.

La norma prevede che il tecnico abilitato il quale, nelle asseverazioni necessarie per
beneficiare del superbonus o per esercitare l'opzione per la cessione o per lo sconto
(rispettivamente comma 13 dell'articolo 119 e comma 1-ter, lettera b) dell'articolo 121, del
richiamato decreto legge n.34), espone informazioni false o omette di riferire
informazioni rilevanti sui requisiti tecnici del progetto di intervento o sulla effettiva
realizzazione dello stesso ovvero attesta falsamente la congruità delle spese è punito
con la reclusione da due a cinque anni e con la multa da 50.000 a 100.000 euro.
Se il fatto è commesso al fine di conseguire un ingiusto profitto per sé o per altri la
pena è aumentata.
Ferma l'applicazione delle sanzioni penali ove il fatto costituisca reato, ai soggetti che
rilasciano attestazioni e asseverazioni infedeli si applica la sanzione amministrativa
pecuniaria da 2.000 a 15.000 euro per ciascuna attestazione o asseverazione infedele
resa. La non veridicità delle attestazioni o asseverazioni comporta la decadenza dal
beneficio.
Sempre con riguardo alle condizioni per il riconoscimento del superbonus, l'articolo 33
del decreto legge n.77 del 2021 ha semplificato la disciplina per fruire del
medesimo stabilendo che attraverso una comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA)
è possibile attestare gli estremi del titolo abilitativo che ha previsto la costruzione
dell'immobile o del provvedimento che ne ha consentito la legittimazione (rendendo non
più necessaria l'attestazione dello stato legittimo, di cui all'articolo 9-bis, comma 1-
bis, del decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380).
La norma, in particolare, stabilisce che gli interventi rientranti nella misura del
Superbonus, anche qualora riguardino le parti strutturali degli edifici o i prospetti,
con esclusione di quelli comportanti la demolizione e la ricostruzione degli edifici,
costituiscono manutenzione straordinaria e sono realizzabili mediante CILA. Nella
CILA sono attestati gli estremi del titolo abilitativo che ha previsto la costruzione
dell'immobile oggetto d'intervento o del provvedimento che ne ha consentito la
legittimazione ovvero è attestato che la costruzione è stata completata in data
antecedente al 1° settembre 1967.
L'articolo 33-bis del citato decreto n. 77, che introduce un nuovo comma 13-quinquies,
prevede altresì che in caso di opere già classificate come attività di edilizia libera (ai sensi
dell'articolo 6 del decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, del
decreto del Ministero delle infrastrutture e dei trasporti 2 marzo 2018 o della normativa
regionale) nella CILA è richiesta la sola descrizione dell'intervento. In caso di varianti
in corso d'opera queste sono comunicate a fine lavori e costituiscono integrazione della
CILA presentata. Non è richiesta, alla conclusione dei lavori, la segnalazione
certificata di inizio attività (articolo 24 del decreto del Presidente della Repubblica 6
giugno 2001, n. 380).
L'articolo 10-bis del decreto-legge 21 marzo 2022, n. 21 prevede che ai fini del
riconoscimento degli incentivi fiscali di cui agli articoli 119 e 121 del decreto-legge n. 34 del
2020, a decorrere dal 1° gennaio 2023 e fino al 30 giugno 2023, l'esecuzione dei lavori
di importo superiore a 516.000 euro, relativi agli interventi previsti dal citato articolo 119
ovvero dall'articolo 121, comma 2, può essere affidata:

a) ad imprese in possesso, al momento della sottoscrizione del contratto di
appalto ovvero, in caso di imprese subappaltatrici, del contratto di subappalto, della
occorrente qualificazione del sistema unico di qualificazione degli esecutori di contratti
pubblici ai sensi dell'articolo 84 del codice dei contratti pubblici di cui al decreto legislativo
18 aprile 2016, n. 50;

b) ad imprese che, al momento della sottoscrizione del contratto di
appalto ovvero, in caso di imprese subappaltatrici, del contratto di
subappalto, documentano al committente ovvero all'impresa subappaltante
l'avvenuta sottoscrizione di un contratto finalizzato al rilascio dell'attestazione di
qualificazione con uno degli organismi previsti dall'articolo 84 del codice dei contratti
pubblici di cui al decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50.
In base a quanto previsto, invece, dal comma 2, del medesimo articolo, a decorrere dal
1° luglio 2023, ai fini del riconoscimento degli incentivi fiscali l'esecuzione dei lavori di
importo superiore a 516.000 euro, relativi agli interventi previsti è affidata esclusivamente
ad imprese in possesso, al momento della sottoscrizione del contratto di appalto ovvero, in
caso di imprese subappaltatrici, del contratto di subappalto, della occorrente qualificazione
ai sensi dell'articolo 84 del codice dei contratti pubblici di cui al decreto legislativo 18 aprile
2016, n. 50. Il comma 3, inoltre, precisa che in relazione ai lavori affidati alle imprese di cui
alla lettera b) del comma 1, la detrazione relativa alle spese sostenute a far data dal 1°
luglio 2023 è condizionata all'avvenuto rilascio dell'attestazione di qualificazione
sopra menzionata.
Successivamente l'articolo 2-ter del decreto legge n.11 del 2023, con norme di
interpretazione autentica, ha stabilito che il predetto articolo 10-bissi interpreta nel senso
che, per i contratti di appalto e di subappalto stipulati in data compresa tra il 21 maggio
2022 (data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto-legge n. 21 del 2022)
e il 31 dicembre 2022, la condizione di essere in possesso della occorrente qualificazione
(di cui alla lettera a) del comma 1 dell'articolo 10-bis), oppure di documentare
al committente ovvero all'impresa appaltatrice l'avvenuta sottoscrizione di un contratto (di
cui alla lettera b) del comma 1 dell'articolo 10-bis), è sufficiente che risultino soddisfatte
entro la data dell'1°gennaio 2023. Si dispone inoltre che la soglia di 516.000 euro debba
essere calcolata avendo riguardo a ciascun singolo contratto di appalto e a ciascun singolo
contratto di subappalto. Infine si chiarisce che l'articolo 10-bis, in quanto riferito alle spese
sostenute per l'esecuzione dei lavori, deve interpretarsi nel senso della sua non
applicazione (né dei relativi requisiti) con riguardo agli incentivi che agevolano le spese
sostenute per l'acquisto di unità immobiliari, anziché le spese sostenute per l'effettuazione
degli interventi.

I limiti di spesa ammessi alla detrazione e la decadenza dal beneficio fiscale

I limiti di spesa ammessi alla detrazione

I limiti di spesa ammessi alla detrazione variano a seconda del tipo di intervento e degli
edifici oggetto dei lavori. L'importo massimo di detrazione spettante si riferisce ai singoli
interventi agevolabili ed è imputato all'unità immobiliare oggetto dell'intervento: il bonus,
quindi, andrà suddiviso tra i soggetti detentori o possessori dell'immobile che
partecipano alla spesa sulla base delle somme versate da ciascuno e documentate.
Nel caso in cui sul medesimo edificio siano effettuati più interventi agevolabili, il limite
massimo di spesa detraibile sarà costituito dalla somma degli importi previsti per
ciascuno di essi.
L'Agenzia delle entrate nella richiamata circolare chiarisce le modalità del calcolo del limite massimi attraverso alcuni esempi: nel caso in cui due contribuenti comproprietari di un edificio unifamiliare sostengano spese per interventi di isolamento termico delle superfici opache, per i quali il limite di spesa è di 50.000 euro e di sostituzione dell'impianto di climatizzazione invernale, per il quale il limite di spesa è pari a euro 30.000, avranno diritto ad una detrazione pari al 110 per cento, calcolata su un importo di spesa complessivamente pari a 80.000, da ripartire in base alla spesa effettivamente sostenuta da ciascuno. Nel caso di interventi realizzati su parti comuni di edifici in condominio, per i quali il limite di spesa è calcolato in funzione del numero delle unità immobiliari di cui l'edificio è composto, l'ammontare di spesa così determinato costituisce il limite massimo di spesa agevolabile riferito all'intero edificio e non quello riferito alle singole unità che lo compongono.
Ciascun condomino potrà calcolare la detrazione in funzione della spesa a lui imputata in
base ai millesimi di proprietà o ai diversi criteri applicabili, ai sensi degli artt. 1123 e seguenti del Codice civile ed effettivamente rimborsata al condominio anche in misura superiore all'ammontare commisurato alla singola unità immobiliare.
Sempre nella medesima circolare, l'Agenzia delle entrate specifica che indipendentemente dalla data di avvio degli interventi cui le spese si riferiscono, in linea con la prassi in materia, per l'applicazione dell'aliquota corretta occorre fare riferimento:
alla data dell'effettivo pagamento (criterio di cassa) per le persone fisiche, gli esercenti
arti e professioni e gli enti non commerciali;
alla data di ultimazione della prestazione, indipendentemente dalla data dei pagamenti,
per le imprese individuali, le società e gli enti commerciali (criterio di competenza).
In ogni caso, come tutte le detrazioni d'imposta, l'agevolazione è ammessa entro il limite che
trova capienza nell'imposta annua derivante dalla dichiarazione dei redditi. In sostanza, la
quota annuale della detrazione che non trova capienza nell'imposta lorda di ciascun anno, non può essere utilizzata in diminuzione dell'imposta lorda dei periodi d'imposta successivi né essere chiesta a rimborso.

L'articolo 33 del decreto-legge n.77 del 2021, stabilisce che per le organizzazioni non lucrative
di utilità sociale, per le organizzazioni di volontariato iscritte nei registri e per le
associazioni di promozione sociale iscritte nel registro nazionale e nei registri regionali e delle
province autonome di Trento e di Bolzano il limite di spesa ammesso alle detrazioni del
superbonus previsto per le singole unità immobiliari, è moltiplicato per il rapporto tra la
superficie complessiva dell'immobile oggetto degli interventi di efficientamento energetico,
di miglioramento o di adeguamento antisismico e la superficie media di una unità abitativa
immobiliare (ricavabile dal Rapporto Immobiliare pubblicato dall'Osservatorio del Mercato
Immobiliare dell'Agenzia delle Entrate), a condizione che siano in possesso dei seguenti requisiti:
svolgano attività di prestazione di servizi socio-sanitari e assistenziali, e i cui membri del
consiglio di amministrazione non percepiscano alcun compenso o indennità di carica;
siano in possesso di immobili rientranti nelle categorie catastali B/1, B/2 e D/4 a titolo di
proprietà, nuda proprietà, usufrutto o comodato d'uso gratuito. Il titolo di comodato d'uso
gratuito è idoneo all'accesso alle detrazioni a condizione che il contratto sia regolarmente
registrato in data certa anteriore all'entrata in vigore (1 giugno 2021) della disposizione in
esame.
Si ricorda che le categorie catastali richiamate si riferiscono a collegi e convitti, educandati,
ricoveri, orfanotrofi, ospizi, conventi, seminari e caserme (B1) nonché a case di cura e
ospedali senza fine di lucro (B2) o con fine di lucro (D4). L'articolo 33-bis del medesimo decreto legge n.77 stabilisce che, ai fini dell'accesso alla detrazione, gli interventi di dimensionamento del cappotto termico e del cordolo sismico non concorrono al conteggio della distanza e dell'altezza, in deroga alle distanze minime riportate all'articolo 873 del Codice Civile (Distanze nelle costruzioni), per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio e di riqualificazione energetica degli edifici (articolo 16-bis del Testo unico del 22 dicembre 1986 n. 917) e per quelli rientranti nella disciplina del superbonus.
Per gli interventi diversi da quelli che danno diritto al superbonus restano applicabili le
agevolazioni già previste dalla legislazione vigente in materia di riqualificazione energetica.
L'agenzia delle entrate ha chiarito che se l'intervento realizzato ricade in diverse categorie
agevolabili, il contribuente potrà avvalersi, per le medesime spese, di una sola delle predette
agevolazioni. Qualora, invece, si realizzino più interventi riconducibili a diverse fattispecie
agevolabili, il contribuente potrà fruire di ciascuna agevolazione, nell'ambito di ciascun limite
di spesa, a condizione che siano distintamente contabilizzate le spese riferite ai diversi
interventi e siano rispettati gli adempimenti specificamente previsti in relazione a ciascuna
detrazione.
Per una panoramica sulle altre agevolazioni fiscali volte a realizzare obiettivi di riqualificazione energetica e di recupero edilizio del patrimonio immobiliare si rinvia alla lettura del dossier: Le agevolazioni fiscali per gli interventi edilizi.

La decadenza dal beneficio fiscale

Per gli interventi ricompresi nella disciplina del superbonus, la decadenza del beneficio
fiscale (articolo 49 del decreto del Presidente della Repubblica n. 380 del 2001) opera
esclusivamente nei casi di:

  • mancata presentazione della CILA;
  • interventi realizzati in difformità dalla CILA;
  • assenza dell'attestazione dei dati richiesti nel secondo periodo del nuovo comma
    13-ter (titolo abilitativo che ha previsto la costruzione dell'immobile oggetto d'intervento
    o del provvedimento che ne ha consentito la legittimazione ovvero dell'attestazione
    che la costruzione è stata completata in data antecedente al 1° settembre 1967);
  • non corrispondenza al vero delle attestazioni previste dalla disciplina del Superbonus
    (articolo 119, comma 14).

A tale proposito si segnala che il 4 agosto 2021 la Conferenza Unificata ha dato il via
libera all'adozione del modulo unico per la Cila-Superbonus.
La norma chiarisce, inoltre, che resta impregiudicata ogni valutazione circa la
legittimità dell'immobile oggetto di intervento e precisa che restano in ogni caso fermi, se
dovuti, gli oneri di urbanizzazione dovuti in base alla tipologia di intervento proposto.
L'articolo 33-bis del citato decreto n. 77, attraverso l'introduzione di un nuovo comma 5-
bis, chiarisce altresì i termini di decadenza dalla detrazione in presenza di violazioni:
le violazioni meramente formali che non arrecano pregiudizio all'esercizio delle
azioni di controllo non comportano la decadenza delle agevolazioni fiscali limitatamente alla irregolarità od omissione riscontrata;
nel caso in cui le violazioni riscontrate nell'ambito dei controlli da parte delle autorità
competenti siano rilevanti ai fini dell'erogazione degli incentivi, la decadenza dal
beneficio si applica limitatamente al singolo intervento oggetto di irregolarità od omissione.

Al fine di non perdere diritto alle agevolazioni, la norma prevede anche un termine più
ampio per stabilire la propria residenza (lettera a), della nota II-bis), all'articolo 1 della
tariffa, parte prima, allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n.
131) nel caso di acquisto di immobili sottoposti ad uno o più interventi di efficientamento
energetico rientranti nel Superbonus. Chi acquista un immobile oggetto di interventi di
ristrutturazione ha tempo 30 mesi dalla data di stipula dell'atto di compravendita,
anziché 18, per stabilirvi la residenza.

Cessione del credito e responsabilità dei cessionari

Come anticipato l'articolo 121 del decreto Rilancio stabilisce che, sino al 2025, i soggetti
che sostengono spese per gli interventi rientranti nella disciplina prevista dall'articolo 119
possono optare, in luogo dell'utilizzo diretto della detrazione spettante, alternativamente:

  • per un contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, di importo
    massimo non superiore al corrispettivo stesso, anticipato dal fornitore di beni e
    servizi relativi agli interventi agevolati. Il fornitore recupera il contributo anticipato
    sotto forma di credito d'imposta di importo pari alla detrazione spettante, con facoltà di
    successive cessioni di tale credito ad altri soggetti, ivi inclusi gli istituti di credito e
    gli altri intermediari finanziari;
  • per la cessione di un credito d'imposta corrispondente alla detrazione
    spettante.

Successivamente l'articolo 2 del decreto legge n. 11 del 2023 è intervenuto sulla
disciplina sopra citata, stabilendo che (a decorrere dal 17 febbraio 2023) tale facoltà
non potesse più essere esercitata.
Il medesimo articolo prevede tuttavia delle deroghe al divieto introdotto al comma 1.
In particolare stabilisce che il divieto non si applica alle opzioni relative alle spese sostenute
per gli interventi rientranti nella disciplina del superbonus che in data antecedente al 17
febbraio 2023 rispettino determinate condizioni, precisando che le norme introdotte al
comma 1 non si applichino:
per gli interventi diversi da quelli effettuati dai condomini qualora risulti presentata la
comunicazione di inizio lavori asseverata-CILA;
per gli interventi effettuati dai condomini qualora risulti adottata la delibera
assembleare che ha approvato l'esecuzione dei lavori e risulti presentata la CILA;
per gli interventi comportanti la demolizione e la ricostruzione degli edifici qualora
risulti presentata l'istanza per l'acquisizione del titolo abilitativo. Si prevede inoltre che,
con esclusivo riferimento alle aree classificate come zone sismiche di categoria 1, 2
e 3, le disposizioni in esame al periodo precedente si applichino anche alle spese per
gli interventi già rientranti nell'ambito di applicazione dell'articolo 119 e dell'articolo
121, comma 2, del decreto-legge 19 maggio 2020 n. 34, ricompresi in piani di
recupero del patrimonio edilizio esistente e di riqualificazione urbana comunque
denominati. Tali piani di recupero e di riqualificazione urbana, tuttavia, devono
presentare contenuti progettuali di dettaglio, attuabili a mezzo di titoli
semplificati, che alla data di entrata in vigore del decreto in commento risultino
approvati dalle amministrazioni comunali a termine di legge e che concorrono al
risparmio del consumo energetico e all'adeguamento sismico dei fabbricati previsti.
Vengono altresì esclusi gli interventi effettuati nei comuni dei territori colpiti da eventi
sismici verificatisi a far data dal 1° aprile 2009 e in quelli danneggiati dagli eventi
meteorologici verificatisi a partire dal 15 settembre 2022 nei territori della Regione
Marche, di quelli realizzati dagli IACP, dalle cooperative di abitazione a proprietà
indivisa, nonché dalle organizzazioni non lucrative di utilità sociale o dalle
organizzazioni di volontariato e di quelli volti al superamento e all'eliminazione di
barriere architettoniche (con detrazione al 75 per cento).
L'articolo 1 del decreto legge n.11 vieta inoltre,sempre a partire dal 17 febbraio 2023,
alle pubbliche amministrazioni di acquistare i crediti di imposta derivanti
dall'esercizio delle opzioni per la cessione del credito e dello sconto in fattura.
L'articolo 121 del decreto-legge n. 34 del 2020 prevede la possibilità di cedere il credito
d'imposta di pari ammontare ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito e gli altri
intermediari finanziari, senza facoltà di successiva cessione, fatta salva la possibilità di tre
ulteriori cessioni solo se effettuate a favore di banche e intermediari finanziari iscritti
all'albo di società appartenenti a un gruppo bancario iscritto all'albo ovvero di imprese di
assicurazione autorizzate ad operare in Italia.
Il decreto Aiuti (decreto-legge n. 50 del 2022, articolo 14) ha stabilito che alle banche,
ovvero alle società appartenenti ad un gruppo bancario iscritto all'albo tenuto dalla
Banca d'Italia, è sempre consentita la cessione a favore di soggetti diversi dai
consumatori o utenti. Successivamente, il decreto legge n.115 del 2022 ha chiarito che la
responsabilità in solido del fornitore che ha applicato lo sconto e dei cessionari, nel caso di
operazioni di cessione di agevolazioni indebitamente fruite, è limitata al caso di concorso
nella violazione con dolo o colpa grave. La norma dispone inoltre che, per i crediti oggetto
di cessione o sconto in fattura sorti prima dell'introduzione degli obblighi di acquisizione dei
visti, delle asseverazioni e delle attestazioni richiesti ex lege, il cedente, a condizione che
sia diverso dai soggetti qualificati (banche e intermediari finanziari, società appartenenti a
gruppi bancari, o imprese di assicurazione autorizzate in Italia) e che coincida con il
fornitore, deve acquisire, ora per allora, la documentazione richiesta ex lege per limitare la
responsabilità in solido del cessionario ai soli casi di dolo e colpa grave.
Il nuovo comma 1-sexies all'articolo 121 del decreto-legge n. 34 del 2020, introdotto dal
decreto legge n.11 del 2023, consente inoltre alle banche, agli intermediari finanziari iscritti
all'apposito albo e alle società appartenenti a un gruppo bancario e alle imprese di
assicurazione autorizzate ad operare in Italia, cessionarie dei crediti d'imposta legati agli
interventi rientranti nel cd. Superbonus, in relazione agli interventi la cui spesa è stata
sostenuta sino al 31 dicembre 2022, di utilizzare in tutto o in parte detti crediti per
sottoscrivere emissioni di Buoni del Tesoro Poliennali, con scadenza non inferiore a dieci
anni.
Tale sottoscrizione è autorizzata:
- nel limite del 10% della quota annuale che eccede i crediti di imposta sorti a fronte di
spese legate al superbonus, già utilizzati in compensazione (ai sensi dell'articolo 17 del
decreto legislativo n. 241 ;del 1997, recante la disciplina generale dei versamenti unitari e
delle compensazioni dei crediti);
- a condizione che il cessionario abbia esaurito la propria capienza fiscale nello stesso
anno.
Con le modifiche introdotte dall'articolo 2 del sopra citato decreto-legge n.11 del 2023
viene riconosciuta la possibilità di un allungamento dei termini per avvalersi
dell'agevolazione fiscale nei casi di cessione dei crediti d'imposta legati al superbonus
(articolo 119 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34), agli interventi finalizzati al
superamento e all'eliminazione di barriere architettoniche (119-ter del decreto-legge 19
maggio 2020, n. 34), nonché agli interventi antisismici e di riduzione del rischio sismico
(articolo 16, commi da 1-bis a 1-septies, del decreto-legge 4 giugno 2013, n. 63)
aumentando in tal modo la capienza fiscale del cessionario. Si stabilisce infatti che,
limitatamente ai crediti d'imposta le cui comunicazioni di cessione o di sconto in
fattura sono state inviate all'Agenzia delle entrate entro il 31 marzo 2023, sia
possibile ripartire l'utilizzo del credito residuo in 10 rate annuali. Inoltre viene
riconosciuta al contribuente, per le spese sostenute dal 1° gennaio al 31 dicembre 2022 e
relative agli interventi legati al superbonus, la possibilità di optare per il riparto della
detrazione spettante in 10 quote annuali di pari importo, a partire dal periodo d'imposta
2023. L'opzione è irrevocabile ed è esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa al
periodo d'imposta 2023. Essa è esercitabile solo a condizione che la rata di detrazione
relativa al periodo d'imposta 2022 non sia indicata nella relativa dichiarazione dei redditi.
Il comma 1-quater dell'articolo 121 del decreto-legge n. 34 del 2020 (introdotto dall'art.
28, comma 1-bis, lett. a), n. 3), del D.L. 27 gennaio 2022, n. 4) stabilisce che i crediti
derivanti dall'esercizio delle opzioni (prima cessione o sconto in fattura) relative al
superbonus e agli altri bonus edilizi non possono formare oggetto di cessioni parziali
successive.
In una FAQ pubblicata il 19 maggio 2022, l'Agenzia delle entrate chiariva sul punto
che il divieto di cessione parziale si intende riferito all'importo delle singole rate
annuali in cui è stato suddiviso il credito ceduto da ciascun soggetto titolare della
detrazione; pertanto, le cessioni successive potranno avere ad oggetto (per l'intero
importo) anche solo una o alcune delle rate di cui è composto il credito; le altre rate
(sempre per l'intero importo) potranno essere cedute anche in momenti successivi, ovvero
utilizzate in compensazione tramite modello F24 (in tale ultima eventualità, anche in modo
frazionato). Invece, le singole rate non potranno essere oggetto di cessione parziale o in
più soluzioni. Queste disposizioni si applicano ai crediti derivanti dalle prime cessioni e
dagli sconti in fattura comunicati all'Agenzia delle entrate dal 1° maggio 2022, che saranno
caricati, come di consueto, entro il giorno 10 del mese successivo.
L'opzione può essere effettuata in relazione a ciascuno stato di avanzamento dei
lavori che, con riferimento agli interventi ammessi al superbonus, non possono essere più
di due per ciascun intervento complessivo. Il primo stato di avanzamento, inoltre, deve
riferirsi ad almeno il 30% e il secondo ad almeno il 60% dell'intervento medesimo.
I crediti d'imposta, che non sono oggetto di ulteriore cessione, sono utilizzati in
compensazione attraverso il modello F24. Il credito d'imposta è fruito con la stessa
ripartizione in quote annuali con la quale sarebbe stata utilizzata la detrazione. La quota di
credito d'imposta non utilizzata nell'anno non può essere fruita negli anni successivi, e non
può essere richiesta a rimborso. A tale proposito, si segnala che l'articolo 2-quater del
decreto legge n.11 del 2023 chiarisce che l'istituto cosiddetto della "compensazione
orizzontale", ovvero della possibilità riconosciuta al contribuente di compensare debiti e
crediti nei confronti di enti impositori diversi, si applica anche ai crediti ceduti a norma
dell'articolo 121.
Non si applica il limite generale di compensabilità previsto per i crediti di imposta e
contributi pari a 700.000 euro (elevato a 2 milioni di euro dal comma comma 72 della legge
di bilancio 2022), né il limite di 250.000 euro applicabile ai crediti di imposta da indicare nel
quadro RU della dichiarazione dei redditi. Inoltre, non si applica il divieto di utilizzo dei
crediti in compensazione, in presenza di debiti iscritti a ruolo per importi superiori a 1.500
euro. La cessione può essere disposta in favore:
dei fornitori di beni e servizi necessari alla realizzazione degli interventi;
di altri soggetti (persone fisiche, anche esercenti attività di lavoro autonomo o
d'impresa, società ed enti);
di istituti di credito e intermediari finanziari.
Dal 4 febbraio 2022 è disponibile sul sito dell'Agenzia delle entrate il nuovo modello per
la comunicazione dell'opzione relativa agli interventi di recupero del patrimonio edilizio,
efficienza energetica, rischio sismico, impianti fotovoltaici e colonnine di ricarica con le
relative istruzioni e specifiche tecniche alla luce delle modifiche introdotte dalla legge di
Bilancio 2022 (legge n. 234/2021). Sempre sul sito dell'Agenzia delle entrate è consultabile
una guida nella quale sono descritti i passaggi necessari per accedere alla
procedura web predisposta per gestire i crediti d'imposta acquisiti perché ceduti dai
beneficiari.
Lo sconto è fruito con la stessa ripartizione in quote annuali con la quale sarebbe
stata utilizzata la detrazione, a decorrere dal giorno 10 del mese successivo alla
corretta ricezione della comunicazione e comunque non prima del 1° gennaio
dell'anno successivo a quello di sostenimento delle spese.
La quota dei crediti d'imposta che non è utilizzata entro il 31 dicembre dell'anno di
riferimento non può essere utilizzata negli anni successivi, né richiesta a rimborso o
ulteriormente ceduta. In alternativa all'utilizzo diretto, i cessionari e i fornitori possono
cedere i crediti d'imposta ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito e gli altri
intermediari finanziari, a partire dal giorno 10 del mese successivo alla corretta
ricezione della comunicazione, con facoltà di successiva cessione.
L'articolo 28-ter del decreto legge n.4 stabilisce che per i crediti d'imposta ceduti che non
possono essere utilizzati in quanto oggetto di sequestro disposto dall'Autorità giudiziaria, il
termine per l'utilizzo delle quote residue al momento del sequestro è aumentato di un
periodo pari alla durata del sequestro stesso.
Il decreto legge n. 115 del 2022 ha chiarito che la responsabilità in solido del fornitore
che ha applicato lo sconto e dei cessionari, nel caso di operazioni di cessione di
agevolazioni indebitamente fruite, è limitata al caso di concorso nella violazione con dolo o
colpa grave. La norma dispone inoltre che, in ordine ai crediti oggetto di cessione o sconto
in fattura sorti prima dell'introduzione degli obblighi di acquisizione dei visti, delle
asseverazioni e delle attestazioni richiesti ex lege, il cedente, a condizione che sia diverso
dai soggetti qualificati (banche e intermediari finanziari, società appartenenti a gruppi
bancari, o imprese di assicurazione autorizzate in Italia) e che coincida con il fornitore,
deve acquisire, ora per allora, la documentazione richiesta ex lege per limitare la
responsabilità in solido del cessionario ai soli casi di dolo e colpa grave.
L'Agenzia delle entrate con la circolare n. 33/E ha fornito chiarimenti sulla disciplina della
responsabilità solidale del fornitore che ha applicato lo sconto in fattura e del cessionario
del credito, qualora sia accertata la mancata sussistenza, anche parziale, dei requisiti che
danno diritto alla detrazione d'imposta. Il testo fornisce inoltre una più specifica chiave di
lettura degli indici di diligenza in capo agli acquirenti dei crediti d'imposta, che hanno un
carattere esemplificativo e sono finalizzati a rendere omogenea e trasparente l'azione
dell'Agenzia sul territorio nazionale. Nella circolare l'Agenzia fornisce delle ipotesi
esemplificative e non esaustive in cui sussistono il dolo e la colpa grave:

  • il dolo ricorre quando il cessionario è consapevole dell'inesistenza del credito, come
    ad esempio nel caso in cui quest'ultimo abbia preventivamente concordato con
    l'asserito beneficiario originario le modalità di generazione e fruizione dello stesso
    ovvero qualora il carattere fittizio del credito sia manifestamente evidente ad un primo
    esame, da chiunque condotto, e ciononostante il cessionario proceda comunque
    all'acquisizione e alla compensazione dello stesso nel modello F24, traendo un
    beneficio fiscale indebito correlato al credito inesistente;
  • la colpa grave ricorre quando il cessionario abbia omesso, in termini "macroscopici",
    la diligenza richiesta, come, ad esempio, nel caso in cui l'acquisto dei crediti sia stato
    eseguito in assenza di documentazione richiesta a supporto degli stessi o in presenza
    di una palese contraddittorietà della documentazione prodotta dal cedente (ad
    esempio, nel caso in cui l'asseverazione si riferisca a un immobile diverso da quello
    oggetto degli interventi agevolati).

I commi da 6-bis a 6-quater dell'articolo 121, introdotti dal decreto legge n.11 del 2023,
circoscrivono il perimetro della responsabilità solidale del fornitore che ha applicato lo
sconto e dei cessionari, nel caso di operazioni di cessione di agevolazioni indebitamente
fruite. Il comma 6-bis stabilisce che, ferma l'ipotesi di dolo e fermo altresì il divieto di
acquisto dei crediti (articolo 122-bis, comma 4 del decreto-legge n. 34 del ;2020) da parte
dei soggetti obbligati al rispetto della normativa antiriciclaggio, ove ricorrano i presupposti per la segnalazione di operazioni sospette o l'astensione dal compimento delle operazioni (di cui agli articoli 35 e 42 del DPR n. 231 del 2007), il concorso nella violazione che determina la responsabilità in solido del fornitore che ha applicato lo sconto e dei cessionari è, in ogni caso, escluso con riguardo ai cessionari, in presenza delle seguenti due condizioni (che devono ricorrere congiuntamente):

  • a) che dimostrino di aver acquisito il credito di imposta;
  • b) che siano in possesso di una specifica documentazione, relativa alle opere che hanno
    originato il credito di imposta, le cui spese detraibili sono oggetto delle opzioni per la
    cessione del credito o dello sconto in fattura.

Il comma 6-ter estende l'esclusione di responsabilità ai cessionari che acquistano i crediti
d'imposta da una banca o da una società quotata (ovvero da banche o società appartenenti a un gruppo), facendosi rilasciare una attestazione di possesso, da parte della banca, della società quotata o della diversa società del gruppo cedente, di tutta la documentazione mentre il comma 6-quater chiarisce che il mancato possesso di parte della documentazione rilevante non costituisce, da solo, causa di responsabilità solidale per dolo o colpa grave del cessionario. Tale soggetto può dunque fornire, con ogni mezzo, prova della propria diligenza o non gravità della negligenza. Inoltre si stabilisce che l'onere della prova della sussistenza dell'elemento soggettivo del dolo o della colpa grave del cessionario grava sull'ente impositore, ai fini della contestazione del concorso del cessionario nella violazione e della sua responsabilità solidale.

 

Le nostre conclusioni

Il sistema dei crediti di imposta è un fenomeno che è sempre più fuori controllo. In pratica è come se si consentisse al privato di stampare moneta senza un controllo preventivo o contestuale. E' così che si stanno consumando tante risorse a favore di chi ha saputo approfittare di questo sistema privo di una adeguata regolamentazione.

Se da un lato si sono avvantaggiati i "furbi" dall'altro non sta andando particolarmente bene agli "onesti".

L'eccesso di burocrazia sta mettendo a rischio il sistema dei finanziamenti alle imprese. Questo sta avvenendo soprattutto per i costante cambiamento di rotta delle politiche aziendali e l'assoluta carenza di certezze nell'ambito della necessaria programmazione dei flussi di cassa dei soggetti che hanno finanziato le operazioni di efficientamento energetico.

Soggetti che, oggi, uno dopo l'altro, rischiano di soccombere nell'ambito di un sistema troppo articolato e poco attento alla prevedibile evoluzione dell'impatto economico creato.

In questo senso è necessario che le aziende tengano costantemente sotto controllo la fluidità dei crediti di imposta e gli eccessi di alcune amministrazioni che per anni hanno negato la spendibilità dei crediti di imposta legittimi.

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